На 21 Май 2021 г., Съдът на Европейския съюз („СЕС“) публикува решение по преюдициално запитване, отправено от Върховния административен съд на Република България („ВАС“) относно тълкуването на разпоредби от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност („Директива за ДДС“).
Тълкуваните разпоредби са свързани със солидарната отговорност на платците на данък върху добавената стойност („ДДС“). Това е особен вид солидарна отговорност за регистрирано лице - получател по облагаема доставка, която възниква, ако са изпълнени условията, предвидени в закона.
В постановеното решение СЕС приема, че чл. 205 от Директивата за ДДС във връзка с принципа на пропорционалност трябва да се тълкува в смисъл, че допуска национална правна уредба, съгласно която солидарно отговорното лице трябва да плати не само размера на ДДС, който не е внесен от платеца на този данък, но и лихвите за забава, дължими върху посочения размер. Това е приложимо в случаите, когато е доказано, че това лице е упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит, като е знаело или е било длъжно да знае, че посоченият платец няма внесе дължимия данък.
Даденото тълкуване е обосновано от целите на Европейския съюз за борба с отклонението от данъчно облагане, избягването на данъци и евентуалните злоупотреби.
СЕС посочва, че въпросната разпоредба от Директивата за ДДС имат за основна цел поддържането и сигурността на държавния бюджет, така че да се осигури ефективното събиране на ДДС от лицето, което е най-подходящо с оглед на съответния случай. Приема се, че разпоредбата разрешава на държавите членки да приемат мерки, съгласно които лице, различно от обичайния платец на ДДС, е солидарно отговорно за плащането на данъка. Предвид липсата на уредба в Директивата за ДДС, държавите членки следва да определят реда и условията за реализиране на предвидената солидарна отговорност.
Според СЕС, относимите разпоредби от Директивата за ДДС разрешават на държавите членки да считат дадено лице за солидарно отговорно за задължението за ДДС, когато в момента на извършване на сделката в негова полза то е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът, дължим за тази, предходна или следваща сделка, ще остане неплатен. Те могат да се позовават на презумпции в това отношение, стига подобни презумпции да не са формулирани по такъв начин, че да се окаже практически невъзможно или прекомерно трудно за данъчнозадълженото лице да ги обори чрез доказване на обратното и да се установи режим на обективна отговорност, надхвърлящ необходимото за защитата на фиска. СЕС посочва, че наличието на някои обстоятелствата следва да се вземат предвид при преценката дали едно лице, различно от платеца, е солидарно задължено да заплати дължимия ДДС. Такива обстоятелства са дали е действало добросъвестно, полагайки грижата на добър търговец, дали е взело всички разумни мерки в рамките на своите възможности и дали неговото участие в злоупотреба или измама е изключено.
С оглед принципа на пропорционалност, СЕС е посочил, че упражняването на правомощието на държавите членки да посочат солидарен длъжник, различен от лицето - платец на данъка, трябва да е съобразено с особени обстоятелства. Така данъчнозадължено лице - получател на облагаема доставка ще се счита за солидарно отговорно за плащането на данъка, дължим от неговия съдоговорител, въпреки че го е платило заедно с цената по сделката.
Съгласно разпоредбата на чл. 177, ал. 2 от Закона за ДДС („ЗДДС“), която съответства на тълкуваните разпоредби от Директивата за ДДС, дадено лице следва да носи солидарна отговорност за плащането на дължимия данък, когато това лице е упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит, макар да е знаело или да е било длъжно да знае, че платецът няма намерение да внесе данъка [1]. В този случай ревизиращият орган трябва да докаже наличието на тези обстоятелства.
В разпоредбата на чл. 177, ал. 3 от ЗДДС е законоустановена презумпцията за знание на факти и обстоятелства, която е част от фактическия състав на солидарната отговорност [2].
Според СЕС тази презумпция е оборима. Държавата членка трябва да провери дали съответното лице има възможност да докаже добросъвестността си в това отношение. Нещо повече, трябва да съобрази дали е практически невъзможно или прекомерно трудно да се обори такава презумпция.
В разпоредбата на чл. 177 от ЗДДС се допуска солидарна отговорност на посочените в този член лица само за плащането на ДДС, но съгласно чл. 16, ал. 3 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс („ДОПК“) тези лица могат също да бъдат задължени да платят и лихвите за забава, дължими поради неплащането на ДДС от лицето платец [3].
Съдът е приел, че въпреки релевантните разпоредби да се отнасят само до солидарна отговорност при внасянето на ДДС, този текст не изключва държавите членки да могат да възложат в тежест на солидарния длъжник всички свързани с този данък задължения. Такова e задължението за плащане на лихви за забава, дължими поради неплащането на посочения данък от неговия платец. В тази ситуация държавите членки могат да разширят обхвата на режима на солидарна отговорност като включат посочените задължения, само ако такова разширяване е обосновано с цел да се осигури ефективно събиране на ДДС в държавния бюджет. Следва, че плащането на свързани с главното задължение лихви за забава от солидарния длъжник позволява да се противодейства на злоупотребите с ДДС и така допринася за постигането на преследваната от Директивата за ДДС цел.
[1] Чл. 177. (1) (Изм. - ДВ, бр. 94 от 2012 г., в сила от 1.01.2013 г.) Регистрирано лице - получател по облагаема доставка, отговаря за дължимия и невнесен данък от друго лице, доколкото е ползвало право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък.
(2) Отговорността по ал. 1 се реализира, когато регистрираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен, и това е доказано от ревизиращия орган по реда на чл. 117 - 120 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.
[2] За целите на ал. 2 се приема, че лицето е било длъжно да знае, когато са изпълнени едновременно следните условия:
(i) дължимият данък по ал. 1 не е ефективно внесен като резултат за данъчен период от който и да е предходен доставчик по облагаема доставка с предмет същата стока или услуга, независимо дали в същия, изменен или преработен вид, и
(ii) облагаемата доставка е привидна, заобикаля закона или е на цена, която значително се отличава от пазарната.
Отговорността се реализира по отношение на лицето, пряк получател по доставката, по която не е внесен дължимият данък, а когато събирането е неуспешно, отговорността може да бъде реализирана по отношение на всеки следващ получател по реда на доставките.
[3] Чл. 16, ал. 3 Отговорността на задълженото лице по чл. 14, т. 3 обхваща данъците и задължителните осигурителни вноски, лихвите и разноските за събирането им.